Переход с ЕНВД на УСН

Особенности исчисления налогоплательщиками налоговой базы при переходе на УСН с иных режимов налогообложения определены ст. 346.25 НК РФ, которой не предусмотрена возможность уменьшения налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, на расходы, фактически произведенные в период применения ЕНВД. Поэтому в общем случае расходы, произведенные в период применения ЕНВД, при применении УСН не учитываются (см. письма Минфина России от 15.01.2019 N 03-11-11/1128, от 28.12.2018 N 03-11-11/95981).

Внимание

С 1 января 2021 года материальные расходы в виде стоимости сырья и материалов, приобретенных и оплаченных в период применения ЕНВД, но использованных (списанных в производство) в период применения УСН с объектом доходы минус расходы, можно учесть при определении налоговой базы по УСН, в составе расходов по мере их использования (списания в производство) (ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 23.11.2020 N 373-ФЗ).

Внимание

Федеральным законом от 01.04.2020 N 102-ФЗ ст. 346.25 НК РФ дополнена новым пунктом 2.2. Теперь лица, которые до перехода на УСН применяли ЕНВД или ПСН, вправе учесть расходы на приобретение нереализованных до перехода товарных остатков. Стоимость товаров включается в базу по УСН в обычном порядке - по мере реализации.

Расходы, связанные с продажей таких товаров, в том числе по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были оплачены после перехода на УСН.

Действие положений п. 2.2 ст. 346.25 НК РФ распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2020 года.

См. также п. 8 письма ФНС России от 20.11.2020 N СД-4-3/19053@.

При переходе на УСН в налоговую базу следует включить доходы от реализации товаров (работ, услуг), поступившие налогоплательщику на УСН за товары (работы, услуги), реализованные (т. е. фактически переданные на возмездной основе) в период применения УСН. Указанные доходы следует учесть в целях налогообложения на дату поступления оплаты. А если переход права собственности на товары (работы, услуги) произошел в период применения ЕНВД, то доходы от их реализации (оплата), поступившие налогоплательщику в период применения УСН, при определении налоговой базы по УСН не учитываются (см. п. 7 письма ФНС России от 20.11.2020 N СД-4-3/19053@, письма ФНС России от 27.10.2020 N СД-4-3/17615@, Минфина России от 01.04.2019 N 03-11-11/22190).

При определении налоговой базы для исчисления налога по УСН авансы, полученные от покупателей, учитываются в доходах в отчетном (налоговом) периоде их получения. Соответственно, если аванс в счет реализации товаров (оказания услуг) поступил в период применения ЕНВД, а услуги были оказаны при применении УСН, учитывать такой аванс в составе доходов на УСН налогоплательщик не должен (см. п. 7 письма ФНС России от 20.11.2020 N СД-4-3/19053@).

Примечание

Организация использует общий режим и ЕНВД и с 2021 года планирует полностью перейти на УСН с объектом доходы, уменьшенные на величину расходов. Как быть с остатками товаров, по которым НДС уже взят к вычету, а реализация пройдет в следующем году?

Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС.

В соответствии с абзацем пятым пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2, 26.3 и 26.5 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Таким образом, при переходе налогоплательщика на УСН суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на УСН.

При этом, в целях восстановления сумм НДС в порядке, установленном абзацем пятым пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, в книге продаж регистрируются счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, если в налоговом периоде, предшествующем переходу налогоплательщика на УСН, не истек срок их хранения. В случае отсутствия данных счетов-фактур в связи с истечением установленного срока их хранения в книге продаж возможно зарегистрировать справку бухгалтера, в которой отражена сумма НДС, подлежащая восстановлению.

Такие разъяснения приведены в п. 17 письма ФНС России от 20.11.2020 N СД-4-3/19053@.

Учет в целях УСН остаточной стоимости объектов ОС и НМА, использованных для ведения деятельности, облагаемой ЕНВД

В соответствии с п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ налогоплательщики, применявшие систему налогообложения в виде ЕНВД, на дату перехода на УСН отражают остаточную стоимость ОС и НМА в виде разницы между ценой приобретения (создания) ОС и НМА и суммой амортизации, начисленной в порядке, установленном законодательством о бухгалтерском учете, за период применения системы налогообложения в виде ЕНВД.

Остаточная стоимость указанных объектов ОС и НМА включается в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по УСН, равными долями за отчетные периоды в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ:

- в отношении ОС и НМА со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение первого календарного года применения УСН;

- в отношении ОС и НМА со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого календарного года применения УСН - 50% стоимости, второго календарного года - 30% стоимости, третьего календарного года - 20% стоимости;

- в отношении ОС и НМА со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение первых 10 лет применения УСН.

В п. 9 письма ФНС России от 20.11.2020 N СД-4-3/19053@ приведен пример расчета.

Письмо Федеральной налоговой службы от 20 октября 2020 г. № СД-4-3/17181@ “О порядке перехода на УСН организаций и индивидуальных предпринимателей, которые перестали быть налогоплательщиками ЕНВД”

Федеральная налоговая служба информирует, что в соответствии с пунктом 8 статьи 5 Федерального закона от 29 июня 2012 года N 97-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" положения главы 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не применяются с 1 января 2021 года.

В этой связи налогоплательщики с 1 января 2021 года не вправе продолжать применять систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) и могут выбрать иной специальный режим налогообложения, в частности перейти на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

Организации или индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на УСН со следующего календарного года, уведомляют об этом налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на УСН (пункт 1 статьи 346.13 Кодекса).

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 346.13 Кодекса в уведомлении указывается выбранный объект налогообложения. Организации указывают в уведомлении также остаточную стоимость основных средств и размер доходов по состоянию на 1 октября года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на УСН.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, которые перестают быть налогоплательщиками ЕНВД, изъявившие желание перейти на УСН, могут представить уведомление о переходе на УСН с 1 января 2021 года не позднее 31 декабря 2020 года.

Уведомление о переходе на УСН представляется по форме N 26.2-1 (КНД 1150001), утвержденной приказом ФНС России от 02.11.2012 N ММВ-7-3/829@.

При этом в уведомлении по строке "Получено доходов за девять месяцев года подачи уведомления" в соответствии с пунктом 4 статьи 346.12 Кодекса отражается величина доходов по тем видам деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с общим режимом налогообложения.

Указанное уведомление может быть представлено в налоговый орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального предпринимателя лично или через представителя, направлено по почте заказным письмом или передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением квалифицированной электронной подписи, в том числе через размещенный на сайте ФНС России www.nalog.ru сервис "Личный кабинет налогоплательщика индивидуального предпринимателя" в разделе "Моя система налогообложения".

Одновременно обращаем внимание, что организация или индивидуальный предприниматель после представления уведомления о переходе на УСН вправе изменить первоначально выбранный объект налогообложения либо отказаться от применения данного режима налогообложения, направив новое уведомление о переходе на УСН и (или) соответствующее обращение в налоговый орган не позднее 31 декабря календарного года, в котором было подано данное уведомление. При этом в указанных случаях ранее представленное уведомление будет аннулировано.

Доведите указанное письмо до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков.